Normalt vil vi fraråde våre kunder å låne penger fra et aksjeselskap hvor de eier aksjer. Hovedregelen er at slike lån skattlegges som utbytte med nesten 38% skatt. Her kan du lese om at noen lån likevel ikke skattlegges.
Hovedregelen
Lån som ytes fra selskap til personlig aksjonær, eller sikkerhet stilt for en aksjonærs personlige lån, skal som hovedregel anses som utbytte på aksjonærens hånd og skattlegges etter aksjonærmodellen.
Fra og med den 6. oktober 2022 er skattesatsen på utbytte 37,84%.
I utgangspunktet rammer skatteplikten alle aksjonærer og uansett hvor stor eller liten eierpost vedkommende har. Det er imidlertid gitt et viktig unntak for lån til arbeidstaker med ubetydelig eierpost i selskapet, se mer nedenfor.
Denne bloggen gir en oversikt over hvilke lån som er å anse som skattemessig utbytte og hvilke lån som faller utenfor.
Har du spørsmål om skatt?
Ta kontakt og kom i kontakt med en av våre dyktige advokater i dag.
Innenfor eller utenfor – et spørsmål om tidspunkt
Skatteplikt på lån ble innført ved en endring av skatteloven § 10-11 som hadde virkning fra og med 7. oktober 2015. Dette innebærer at lån som ble tatt opp før 7. oktober 2015 ikke er omfattet av regelendringen.
I kjølvannet av regelendringen dukket det opp en del grensetilfeller. La oss se på noen typiske problemstillinger.
1. Lån med manglende forfallsdato
Det finnes muligens fremdeles låneforhold som var etablert før 7. oktober 2015, uten at det var fastsatt noen forfallsdato. Spørsmålet er om slike lån i prinsippet kan løpe i all evighet uten beskatning.
En ren objektiv fortolkning av sktl. § 10-11 gir ikke grunnlag for å beskatte lån tatt opp før 7. oktober 2015 og som mangler forfallstidspunkt.
MERK: Selv om evigvarende lån ikke er å regne som utbytte etter sktl. § 10-11, er evigvarende lån høyrisiko. Ligningspraksis viser at evigvarende lån som oftest ikke anerkjennes som reelle lån. Skatteetaten kan i så fall omklassifisere lånet og anse det som enten (ulovlig) utbytte eller lønn.
2. Rammelån etablert før 7. oktober 2015
Det er avklart at opptrekk av rammelån etter 7. oktober 2016 utløser utbytteskatt. Det samme gjelder dersom man nedbetaler på lånet og deretter øker det på nytt.
MERK: Lån som er forfalt 7. oktober 2015 eller senere kan ikke videreføres eller forlenges uten at det vil beskattes!
3. Forskudd lønn
Det hender man ber om forskudd på lønn fra et aksjeselskap man selv eier. Dette kan strengt tatt sees på som en kreditt, med tanke på at man får lønn før den rent faktisk er opptjent. Skal man anse dette som utbytte?
Så lenge det er snakk om et reelt forskudd på lønn, skal ikke dette behandles som utbytte. For å kunne slå fast at det er snakk om reell lønn, må lønnen blant annet stå i forhold til arbeidsinnsatsen som ytes av aksjonæren. I tillegg er det viktig at lønnen avregnes løpende i ordinær lønn og innberettes som lønn i A-meldingen.
4. Manglende betaling av løpende renter
Det kan være at selskapet og aksjonæren blir enige om at renter skal tillegges låneavtalen i stedet for å betales fortløpende. Hvordan behandles dette for lån ytet før 7. oktober 2015, men der hvor rentene tillegges lånet etter 7. oktober 2015?
Hvis det blir beregnet renter og disse ikke betales, men tillegges lånet, kan det bli betraktet som et nytt lån/økning av eksisterende lån. Med den virkning at låneøkningen utbyttebeskattes.
MERK: Det kreves ikke at det skal beregnes rente på lån som skattlegges som utbytte. Hvor det ytes rentefritt eller rimelig lån til aksjonær i egenskap av aksjonær, skal rentefordelen behandles som utbytte for aksjonæren. Selskapet skal imidlertid uttaksbeskattes for rentefordelen.
Les også: Lønn eller utbytte
Utbyttebeskatning etter aksjonærmodellen
Hvis lånet eller sikkerhetsstillelsen anses som utbytte skal det beskattes etter aksjonærmodellen.
Etter aksjonærmodellen skal utbytte som overstiger skjermingsfradraget oppjusteres med en faktor som fra 6. oktober 2022 er på 1,72 og beskattes med en sats på 22 % (for 2022/23). Effektiv skatt på nytt lån etter nevnte dato blir dermed 37,84% på aksjonærens hånd.
Tilbakebetaling av lån som tidligere er beskattet som utbytte
Har lånet blitt regnet som utbytte for aksjonæren, anses et senere utbytte ikke som skatteplikt i den utstrekning utbyttet motregnes mot lånet.
Blir et lån som tidligere er regnet som utbytte tilbakebetalt uten at det avregnes mot utbytte, skal tilbakebetalingen anses som innbetalt kapital for aksjonæren. Beløpet som betales tilbake skal da legges til aksjonærenes inngangsverdi på aksjene.
MERK: Ved tilbakebetaling av lån fra datter/søsterselskap, er det innbetalt kapital i morselskapet, og inngangsverdien på aksjene i morselskapet, som må økes. Dette gjelder uavhengig av om tilbakebetalingen har skjedd til et annet selskap i konsernet.
Unntakene - fra A til D
Gjennom bestemmelser i § 10-11-1 i forskrift til skatteloven er det gjort enkelte praktiske unntak fra skatteplikten.
Bestemmelsens første ledd bokstav a lyder som følgende:
«Lån fra selskap til aksjonær skal ikke anses som utbytte i følgende tilfeller:
a. Kreditt eller sikkerhetsstillelse fra finansforetak, jf. finansforetaksloven § 1-3.»
Unntaket gjelder med andre ord kreditt eller sikkerhetsstillelse gitt av banker, finansieringsforetak, forsikringsforetak, pensjonsforetak eller holdingforetak i finanskonsern.
Bakgrunnen for at man spesifikt unntar disse låneforholdene er at lånekunder i en bank o.l. i noen tilfeller kan ha mindre aksjeposter i samme bank. Lån til disse kundene vil normalt ikke være ledd i en tilpasning til reglene om utbyttebeskatning, men en del av bankens ordinære virksomhet.
Videre i bokstav b står følgende:
«b. Kreditt under 100 000 kroner fra selskap til aksjonær dersom kreditten innfris innen 60 dager etter at den ble gitt.»
Selskap kan med det yte kreditt med inntil kr 99 999, så lenge kreditten innfris innen 60 dager etter at den ble gitt. Bokstav b er tilført av praktiske hensyn. Uten bokstav b ville det være umulig å gi forskudd på selv den minste arbeidsreise uten at aksjonæren måtte betale utbytteskatt.
Videre gis det unntak for kundefordringer som er et ledd i selskapets ordinære virksomhet i bokstav c:
«c. Kundefordringer som er et ledd i selskapets ordinære virksomhet, dersom fordringen innfris innen 30 dager etter at den ble gitt.»
Og til slutt gis et siste unntak i bokstav d for ansatte som også er aksjonærer:
«d. Kreditt eller sikkerhetsstillelse som ytes fra arbeidsgiver dersom arbeidstakeren på lånetidspunktet ikke direkte eller indirekte eier mer enn fem prosent av aksjene eller andelene eller har mer enn fem prosent av stemmene på generalforsamlingen i arbeidsgiverselskapet eller et annet selskap i samme konsern, jf. aksjeloven § 1-3 og allmennaksjeloven § 1-3, som arbeidsgiverselskapet. Aksjer eller selskapsandeler som eies av den ansattes ektefelle, samboer eller person som den ansatte er i slekt eller svogerskap med i opp eller nedstigende linje eller i sidelinje så nær som onkel eller tante, skal regnes med ved beregningen av den ansattes aksje- eller selskapsandel.»
Bokstav d kan virke noe innviklet å få tak på. Men hensikten med bestemmelsen er å åpne for at ansatte uten styrende innflytelse på selskapet skal kunne få innvilget kreditt eller sikkerhetsstillelse.
Derfor ble også grensen satt slik at den ansatte aksjonær ikke kunne eie mer enn 5 % av aksjer/andeler eller ha mer enn 5% av stemmene ved generalforsamlingen i selskapet eller et annet selskap i samme konsern som arbeidsgiverselskapet.
Ansatt aksjonær må oppfylle grensen på det tidspunktet kreditten eller sikkerhetsstillelsen gis. Etter vårt syn vil skatteplikten derfor ikke ramme en ansatt som mottar lån fra arbeidsgiverselskapet for å kjøpe aksjer i selskapet når vedkommende ikke er en eksiterende aksjonær i selskapet.
Les også: Aksjebaserte incentivordninger for å stimulere til økt verdiskapning
For å unngå omgåelsesmuligheter, skal også aksjer eid av dens nærstående tas med i beregningen av om grensen for eierandel er overskredet.
Ulovlig lån etter aksjeloven
Merk at et lån fra et aksjeselskap til aksjonær må følge de formelle reglene i aksjeloven. Dersom disse reglene ikke følges, kan lånet bli ansett for å være ulovlig og aksjonæren vil da ha en plikt til å tilbakebetale lånet. Dette gjelder selv om aksjonæren er skattlagt av lånet.
Etter aksjeloven er hovedregelen at et lån til personlig aksjonær bare kan gis med et beløp som er innenfor de midler som selskapet kan benytte til utdeling av utbytte, og aksjonæren må stille betryggende sikkerhet for kravet på tilbakebetaling av lånet.
Har du spørsmål om skatt?
Ta kontakt og kom i kontakt med en av våre dyktige advokater i dag.
Klikk for å lese mer om hvordan vi kan hjelpe deg med selskapsrett.
Denne artikkelen ble først publisert 21. september 2017. Sist oppdatert november 2022.
